Gewerbesteuer - Teil 03 - Rechtsstaatsprinzip

2.3 Rechtsstaatsprinzip

Der Staat garantiert lediglich die Rahmenbedingungen einer freien Wirtschaft. Er wird nicht selbst erwerbswirtschaftlich tätig und ist deshalb auf die Erhebung von Steuern angewiesen (Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht, S. 49). Genauso wie durch die Grundrechte werden dem Staat durch das Rechtsstaatsprinzip Grenzen gesetzt, die jedem Bürger das Recht verleihen, in einem rechtsstaatlichen Verfahren besteuert zu werden.

2.3.1 Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung

Der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung ist nicht explizit im Grundgesetz erwähnt. Er wird aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) hergeleitet und besagt, dass der Staat immer dann, wenn er in Grundrechte eingreift, einer geschriebenen Rechtsgrundlage bedarf. Ein eigenmächtiges Vorgehen der Verwaltung ohne Rechtsgrundlage wird ausgeschlossen. Für wesentliche Grundrechtseingriffe gilt der Parlamentsvorbehalt für Wesentliches, sodass ein vom Bundestag oder vom Landtag beschlossenes Parlamentsgesetz erforderlich ist. Die Frage, welche Grundrechtseingriffe wesentlich sind, ist anhand von mehreren gemeinsam anzuwendenden Kriterien einzelfallbezogen zu beantworten. Entscheidungskriterien sind insbesondere

• die Grundrechtsrelevanz,
• die Größe des Adressatenkreises,
• die Langfristigkeit der Festlegung und
• die finanziellen Auswirkungen.

Steuergesetze können Lücken aufweisen, indem sie einem bestimmten Fall zwar nahestehen, aber diesen nicht vollständig umfassen. In diesem Fall ist ein Tätigwerden der Verwaltung nicht ausgeschlossen, sondern vielmehr besteht die Möglichkeit, Steuergesetze entsprechend (in der Fachsprache analog) anzuwenden, soweit eine unbewusste (planwidrige) Regelungslücke besteht und die Interessenlage vergleichbar ist. Die Rechtsprechung geht davon aus, dass eine Analogie zulasten des Steuerpflichtigen möglich ist (BFH, BStBl II 2014, 806), wodurch der Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Besteuerung eine gewisse Einschränkung erfährt. Die analoge Anwendung kommt in Betracht, wenn der Steuerpflichtige nach dem erkennbaren Zweck des Gesetzes davon ausgehen musste, dass der Regelungsinhalt auch über den Wortlaut hinausgeht, also auch Fälle erfasst, die zwar nicht anhand der bloßen Begriffe, aber anhand des Bedeutungszusammenhangs und des Sinngehalts der Norm in dessen Regelungsbereich einbezogen werden können.

Beispiel
Eine Norm im Einkommensteuergesetz sieht vor, dass Fahrtkosten zwischen dem inländischen Wohnsitz und der inländischen Arbeitsstätte steuermindernd geltend gemacht werden können. Ein expliziter Ausschluss der Geltendmachung für Fahrten vom inländischen Wohnsitz zur ausländischen Arbeitsstätte und zurück (sogenannte Grenzpendlerfälle) ist nicht vorgesehen. In den Gesetzgebungsmaterialien finden sich diesbezüglich auch keinerlei Anhaltspunkte. A wohnt im Inland und fährt als Grenzpendler täglich in den benachbarten Staat S.

Die nationale Regelung verbietet eine Geltendmachung der Fahrtkosten in Grenzpendlerfällen nicht explizit, denn sie enthält nur eine Regelung für den Inlandsverkehr. Es liegt eine Regelungslücke vor. Diese ist planwidrig, denn es sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass Grenzpendlerfälle nach dem Willen des Gesetzgebers ausgeschlossen sein sollten. Der Zweck des Gesetzes besteht darin, den Arbeitnehmer für seine arbeitsbezogenen Fahrtkosten zu entlasten. Diese entstehen unabhängig davon, ob alleine im Inland oder zwischen dem In- und Ausland gependelt wird. Folglich kann die entsprechende Norm des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf Grenzpendlerfälle angewendet werden. A kann seine Fahrtkosten steuermindernd geltend machen.

2.3.2 Bestimmtheitsgebot

Flankierend zum Vorbehalt des Gesetzes genießt der Steuerpflichtige auch Vertrauensschutz. Eingriffe in sein Vermögen müssen deshalb für diesen aus dem zugrundeliegenden Gesetz erkennbar sein, sodass er sich auf eine Belastung einstellen kann. Dieser Grundsatz der Tatbestandsbestimmtheit verlangt, dass die jeweilige Steuernorm nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß bestimmt (BVerfGE 13, 153 (160)) und sich vom Bürger erschließen lässt (BVerfGE 34, 348 (367)). Damit einher geht der Grundsatz der Normenklarheit, der besagt, dass der Gesetzgeber die steuerlichen Vorschriften so genau, verständlich und klar fassen muss, wie dies nach der Eigenart des zu besteuernden Lebenssachverhalts mit Rücksicht auf den Normzweck möglich ist (Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht, S. 52). Problematisch sind Steuernormen, in denen von „ähnlichen Berufen“ (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG) oder von „modellhaften Gestaltungen“ (§15b Abs. 2 EStG) die Rede ist. Diese weiten und abstrakten Begriffe machen nicht klar ist, was mit ihnen gemeint ist. Die Bestimmung dieser Begrifflichkeiten obliegt vor allem der Rechtsprechung. Das BVerfG hat vor dem Hintergrund derart unpräziser Normen dem Gesetzgeber einen weiten Gestaltungsspielraum zugebilligt, indem dieses davon ausgeht, dass dem Bestimmtheitsgebot schon dann genüge getan ist, wenn der Gesetzgeber die wesentlichen Bestimmungen mit hinreichender Genauigkeit trifft, sodass die Verwaltungsbehörden und Gerichte „auftauchende Zweifelsfragen mithilfe der anerkannten Auslegungsmethoden zu beantworten“ in der Lage sind (BVerfGE 21, 209 (215)). Das BVerfG weicht mit diesem Verständnis das Bestimmtheitsgebot erheblich auf, sodass nur Extremfälle gegen das Bestimmtheitsgebot verstoßen.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Die Gewerbesteuer“ von Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Carola Ritterbach, Rechtsanwältin, und Patrick Christian Otto, wissenschaftlicher Mitarbeiter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2019, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-90-8.

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