Steuerliche Betriebsprüfung – Teil 03 – Betriebsgrößenklassen

2.5.4.1 Betriebsgrößenklassen

Bei der Auswahl der zu prüfenden Betriebe wird eine Einteilung nach Größenklassen vorgenommen. Die Betriebsprüfungsordnung (BpO) unterteilt die Steuerpflichtigen, die der Betriebsprüfung unterliegen, in vier Größenklassen.

Nach § 3 BpO wird zwischen

• Großbetrieben
• Mittelbetrieben
• Kleinbetrieben und
• Kleinstbetrieben

unterschieden.

Die Größenklassen berechnen sich nach dem jeweiligen Umsatz und dem jeweiligen Gewinn. Dabei gelten für verschiedene Betriebsarten unterschiedlichen Grenzen bei der Höhe des Umsatzes bzw. des Gewinns für die Einordnung in die Größenklassen.

Von der Einteilung in die Größenklasse hängt der Prüfungszeitraum ab. Bei Großbetrieben soll der Prüfungszeitraum der angeordneten Betriebsprüfung an den vorhergehenden Prüfungszeitraum anschließen (sogenannte Anschlussprüfung).

Bei den Mittel-, Klein- und Kleinstbetrieben soll der Prüfungszeitraum in der Regel nicht mehr als drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume umfassen (Fußnote).

Beispiel
Bei A, ein Kleinbetrieb, erfolgte die letzte Betriebsprüfung im Jahr 2008 für den Zeitraum 2004 bis 2006. Im Jahr 2012 ist eine Anschlussprüfung für den Zeitraum 2007 bis 2012 angeordnet.

• Der Betriebsinhaber kann eine Aufhebung der Betriebsprüfung verlangen, in dem er sich auf den Gleichheitsgrundsatz beruft, da für Kleinbetriebe - im Gegensatz zu Großbetrieben - grundsätzlich keine Anschlussprüfung vorgesehen ist.

2.5.4.2 Risikoorientierte Fallauswahl

Ergänzend zu der Prüfungsfrequenz nach Betriebsgrößen werden mittels Auswertung elektronischer Steuerdaten Steuerausfall-Risikoklassen sowie persönliche Risikoprofile gebildet, anhand derer Vorschläge erstellt werden, bei welchen Betrieben eine Betriebsprüfung aus Sicht der Finanzämter sinnvoll erscheint (sogenanntes Risikomanagement). 
Das Risikomanagement, welches die Fälle nach

• hohem,
• mittlerem und
• kleinem Ausfallrisiko

einteilt, wird um eine Zufallsauswahl ergänzt.

2.6 Ermessensauswahl und -begründung

Die Auswahl und Begründung der Ermessensentscheidung die zu einer Betriebsprüfung führt, hängt im Wesentlichen von der Zulässigkeit der Entscheidung ab.

2.6.1 Zulässigkeit und Begründungspflicht

Die Prüfungsanordnung ist ein schriftlicher Verwaltungsakt. Unter Verwaltungsakt ist eine hoheitliche Maßnahme, die das Finanzamt zur Regelung eines Einzelfalls auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts (regelmäßig auf dem Gebiet des Steuerrechts) trifft und die auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist.

Die Finanzverwaltung muss die Prüfungsanordnung immer begründen.

Die Prüfungsanordnung kann durch Einspruch angefochten werden. Der Einspruch ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Verwaltungsaktes einzulegen (§ 355 Abs. 1 AO). Er hat jedoch keine aufschiebende Wirkung, sodass das Finanzamt trotz Einspruchs eine Außenprüfung durchführen kann. Die Prüfung kann der Steuerpflichtige nur verhindern, wenn er im Wege des vorläufigen Rechtsschutzes die Aussetzung der Vollziehung beantragt.
Sowohl auf die Möglichkeit eines Einspruchs, als auch auf die Dauer der Einspruchsfrist muss in der Rechtsbehelfsbelehrung der Prüfungsanordnung hingewiesen werden (§ 356 Abs 1 AO). Fehlt es an einer solchen oder ist die Rechtsbehelfsbelehrung unvollständig, verlängert sich die Frist des Einspruchs auf ein Jahr ab Bekanntgabe des Verwaltungsaktes.

2.6.2 Routineprüfung

Eine routinemäßige Betriebsprüfung liegt vor, wenn der für die Größenklasse des Betriebs übliche Prüfungsturnus eingehalten wird. Sie erfolgt, weil die steuerlichen Verhältnisse grundsätzlich prüfungsbedürftig sind, hierfür ist es nicht nötig, dass das Verhalten des Steuerpflichtigen bei der Finanzverwaltung Misstrauen erzeugt hat.
Da in diesem Fall die Betriebsprüfung ohne Anlass durchgeführt wird, bedarf die Prüfungsanordnung keiner weiteren Begründung.
Die Anordnung einer Betriebsprüfung ist unabhängig vom Bestehen einer Buchführungspflicht und braucht selbst bei Kleinunternehmern keine weitere Begründung. Dies gilt gleichermaßen für Freiberufler und damit auch für Steuerberater und Rechtsanwälte.

Eine routinemäßige Betriebsprüfung eines Betriebes darf durch eine Auswahl nach Zufallsgesichtspunkten erfolgen (Fußnote). Ein auf dem Zufall aufbauendes Auswahlverfahren stellt somit eine legitime Ermessensausübung dar.
Die Zufallsauswahl erfolgt in der Regel nur bei Mittel und Klein- oder Kleinstbetrieben, weil Großbetriebe immer anschlussgeprüft werden sollen. Sollte die Kapazität des Finanzamtes für eine Anschlussprüfung bei allen Großbetrieben nicht ausreichen oder eine Auswahl der zu prüfenden Mittelbetriebe anhand der anderen Kriterien nicht ausreichen, kann auch in diesen Fällen eine Zufallsauswahl getroffen werden.
Während die Einstufung in die jeweilige Risikoklasse durch die Finanzverwaltung anhand subjektiver Elemente wie z.B. der Steuermoral des Steuerpflichtigen erfolgt, erfolgt die Zufallsauswahl rein objektiv. Eine zufallsbedingte Auswahl von Betriebsprüfungsfällen ist unverzichtbar und ebenfalls nicht näher in der Prüfungsanordnung zu begründen.

2.6.3 Anschlussprüfung

Bei Großbetrieben soll der Prüfungszeitraum einer Betriebsprüfung an den vorhergehenden Prüfungszeitraum direkt anschließen. Daher sind in dieser Größenklasse eines Betriebes sogenannte Anschlussprüfungen normal.

Bei Mittel, Klein- und Kleinstbetrieben soll der Prüfungszeitraum grundsätzlich nicht mehr als drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume erfassen. Anders verhält es sich dann, wenn der Verdacht einer Steuerstraftat besteht oder wenn mit einer nicht unerheblichen Änderung der Besteuerungsgrundlage zu rechnen ist. Dann kann der Prüfungszeitraum auch bei diesen Bestrieben mehr als drei Betreuungszeiträume umfassen.
Dabei ist die Finanzverwaltung jedoch bei Mittel, Klein- und Kleinstbetrieben weder durch die Abgabenordnung noch durch die Betriebsprüfungsordnung an einen bestimmten Prüfungsturnus gebunden.
Eine erste Anschlussprüfung muss selbst bei Mittel-, Klein- und Kleinstbetrieben nicht begründet werden (Fußnote). Eine Begründung muss nur dann erfolgen, sofern dies zum Verständnis der Prüfungsanordnung erforderlich ist.

Für die zu prüfenden Besteuerungszeiträume müssen nicht bereits Steuererklärungen abgegeben worden sein (Fußnote).

Beispiel
Bei dem Gastwirt A (Kleinbetrieb) wird aufgrund seiner nicht nachvollziehbaren Buch- und Kassenführung in der Vorprüfung im Jahr 2016 für die Veranlagungszeiträume 2010 bis 2012 eine Anschlussprüfung angeordnet und durchgeführt.

• Da A einen Kleinbetrieb unterhält können drei zusammenhängende Zeitträume (2010, 2011 und 2012) geprüft werden.

Dieser Beitrag ist zitiert aus dem Buch „Steuerliche Betriebsprüfung“ von Carola Ritterbach, Rechtsanwältin und Monika Dibbelt, Rechtsanwältin und Jens Bierstedt, wissenschaftlicher Mitarbeiter mit Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2019, www.vmur.de, ISBN: 978-3-96696-014-4.

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