Steuerliche Betriebsprüfung – Teil 15 – Außenprüfung verjährter Steuern

Neben den Anlaufhemmungen gibt es auch Ablaufhemmungen, die den Ablauf, also das Ende der Frist, auf einen späteren Zeitpunkt verlagern. Die wichtigsten Gründe für eine Ablaufhemmung sind:

• Stellung eines Antrags auf Änderung eines Steuerbescheids kurz vor Fristablauf
• Erhalt eines Steuerbescheids erst kurz vor Ablauf der Festsetzungsfrist (Einspruch darf eingelegt werden, solange läuft die Frist weiter)
• Offenbare Unrichtigkeit des Finanzamtes bei Erlass des Steuerbescheides (dieser soll korrigiert werden können).

Das Straf- und das Bußgeldverfahren verjähren nach den §§ 78 ff. StGB. Bei Eintritt dieser Verjährung endet die Möglichkeit Ermittlungsmaßnahmen vorzunehmen, Anklage zu erheben und eine Verurteilung zu erwirken. Die Dauer der Strafverfolgungsverjährung richtet sich nach der Schwere des Vorwurfs, d.h. für die Steuerhinterziehung fünf oder zehn Jahre und für die Ordnungswidrigkeit fünf Jahre.

7.2 Außenprüfung verjährter Steuern

Eine Prüfungsanordnung ist nicht allein schon deshalb rechtswidrig, weil die zu prüfenden Steuern möglicherweise bereits verjährt sind oder aus anderen Gründen nicht mehr durchgesetzt werden können.
Ob die Verjährung eingetreten ist, lässt sich in vielen Fällen erst dann beantworten, wenn der Sachverhalt vollständig aufgeklärt worden ist (Fußnote). Wenn jedoch bereits endgültig feststeht, dass die zu prüfenden Steuern wegen Eintritts der Verjährung nicht mehr festgesetzt werden können, da der Steueranspruch erloschen ist, so darf keine Prüfungsanordnung mehr erlassen werden, wenn es keinerlei Anhaltspunkte dafür gibt, dass die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen sein könnte.
Die Festsetzungsfrist im Falle der Steuerhinterziehung verlängert sich auf zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung auf fünf Jahre, sodass bei Vorliegen solcher Anzeichen die regulären Verjährungszeiten nicht mehr zur Anwendung kämen.Die Finanzverwaltung ist berechtigt, das Vorliegen von Steuerhinterziehung oder leichtfertiger Steuerverkürzung zu ermitteln, dies jedoch nur mit dem steuerlichen Verfahrensrecht. Die Steuerfahndung hingegen ermittelt das Vorliegen im Rahmen des strafrechtlichen Verfahrensrechts. Die Strafprozessordnung bietet dabei deutlich umfassendere Ermittlungsbefugnisse, als das Steuerverfahrensrecht.Daher unterscheiden sich die Betriebsprüfung und die Arbeit der Steuerfahndung wesensmäßig. Die Steuerfahndung wird nur tätig, wenn, wenn konkrete Tatsachen bekannt sind, die einen begründeten Anhalt das Vorliegen einer Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit geben.Die Steuerfahndung ermittelt zwar ebenso wie bei einer Betriebsprüfung die Besteuerungsgrundlagen, dies jedoch nur um festzustellen, wie groß der Steuerhinterziehungsbetrag oder der Verkürzungsbetrag sind, was maßgeblich ist für die Größe des Schuldvorwurfs und damit für die Bestrafung oder die Festsetzung des Bußgeldes.

7.3 Ablaufhemmung

Die Durchführung einer Betriebsprüfung nimmt in der Regel Einfluss auf den Ablauf der Verjährung. § 171 Abs. 4 AO regelt eine spezielle Ablaufhemmung im Zusammenhang mit der Betriebsprüfung, durch die der Verjährungseintritt nach hinten verschoben wird. Es muss sich dabei jedoch um eine sogenannte echte Betriebsprüfung handeln.
Eine sogenannte betriebsnahe Veranlagung ist keine Betriebsprüfung im Sinne von § 171 Abs. 4 AO. Ergeht hierbei doch eine Prüfungsanordnung, wird der Vorgang nicht als betriebsnahe Veranlagung, sondern als abgekürzte Betriebsprüfung behandelt (Fußnote).
Umsatzsteuersonderprüfung oder Lohnsteueraußenprüfung unterfallen ebenfalls dieser speziellen Ablaufhemmung. Dagegen unterliegen die bloße Einsichtnahme in Geschäftsunterlagen oder eine Richtsatzprüfungen nicht der Ablaufhemmung.
Wenn vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Betriebsprüfung begonnen wird, läuft die Festsetzungsfrist für diejenigen Steuern, die Gegenstand der Betriebsprüfung sein sollen, nicht ab, bevor die auf Grund der Betriebsprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind oder dann wenn nach Bekanntgabe der Mitteilung darüber, dass keine Änderungsbescheide ergehen, drei Monate verstrichen sind.

Die Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist tritt auch dann ein, wenn der Beginn der Betriebsprüfung auf Antrag des zu prüfenden Steuerpflichtigen über das ursprüngliche Fristende hinausgeschoben wird.

Für die Wirksamkeit der Ablaufhemmung des § 171 Abs. 4 AO, muss eine Prüfungsanordnung

• ergangen sein,
• wirksam bekannt gegeben worden sein und
• es muss tatsächlich mit der Prüfung begonnen worden sein, sofern nicht auf Antrag des Steuerpflichtigen der Termin dafür verschoben worden ist.

Dafür muss der Beginn der Betriebsprüfung durch geeignete Maßnahmen der Finanzverwaltung die für den Steuerpflichtigen als Prüfungshandlungen erkennbar waren stattgefunden haben, sodass sein Vertrauen in den Ablauf der Verjährungsfrist dadurch beseitigt worden ist.

Betroffen sind davon natürlich nur Steuerarten und Prüfungszeiträume, die in der Prüfungsanordnung zuvor genannt worden sind.
Beispiel
Die Finanzverwaltung ordnet eine Betriebsprüfung in den Räumen des steuerlichen Beraters des Steuerpflichtigen an und zwar für den 17.12.2016. Es geht um die ESt, die mit dem 31.12.2016 verjährt. Eine Betriebsprüferin erscheint an diesem Tage in der Kanzlei des Beraters und führt ein informatives Gespräch mit einer Mitarbeiterin des Beraterbüros. In den Akten der Finanzverwaltung, die dem Finanzgericht später vorgelegt werden, steht der Vermerk der Betriebsprüferin, „Beginn der Prüfung am 17.12.2016, am heutigen Tage konnten keine Belege vorgelegt werden, Herr A sucht noch“. Die Prüfung wurde dann, ohne dass der Steuerpflichtige hieran eine Schuld trug, am 26.8.2017 fortgeführt.

• Nach Ansicht des BFH ist hier keine Prüfungsunterbrechung gegeben, die Einfluss hatte auf den Lauf der Verjährungsfrist, weil die Prüfung tatsächlich noch gar nicht ernsthaft begonnen wurde.
• Eine Ablaufhemmung tritt dann nicht ein, wenn die Betriebsprüfung unmittelbar nach ihrem Beginn aus Gründen, die die Finanzverwaltung zu vertreten hat, für die Dauer von mehr als sechs Monaten unterbrochen wird. (Fußnote).

Dieser Beitrag ist zitiert aus dem Buch „Steuerliche Betriebsprüfung“ von Carola Ritterbach, Rechtsanwältin und Monika Dibbelt, Rechtsanwältin und Jens Bierstedt, wissenschaftlicher Mitarbeiter mit Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2019, www.vmur.de, ISBN: 978-3-96696-014-4.

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