Gemeinnützigkeitsrecht - Teil 24 - Steuerrechtliche Einkommensspähren

6.4 Steuerrechtliche Einkommenssphären

Die steuerrechtlichen Einkommenssphären werden in den

• wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb
• Zweckbetrieb und
• Vermögensverwaltung

unterteilt.

6.4.1 Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb

Der eigentliche Kern der Stiftungstätigkeit wird als ideeller Bereich (Idealsphäre) bezeichnet, da dieser unmittelbar und ausschließlich der Zweckverfolgung dient. Einnahmen des ideellen Bereichs werden aufgrund des Gemeinnützigkeitsstatus nicht der Besteuerung unterworfen. Vom ideellen Bereich muss hingegen der steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetrieb abgegrenzt werden, über den sich gemeinnützige Stiftungen am wirtschaftlichen Geschäftsverkehr beteiligen.Ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb gem. § 14 AO liegt vor, wenn eine Stiftung selbstständige, nachhaltige Tätigkeiten zur Erzielung von Einnahmen verfolgt, die über den Rahmen einer reinen Vermögensverwaltung hinausgehen und nicht als steuerfreier Zweckbetrieb (§ 65 AO) qualifiziert werden können. Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb entspricht somit der gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 15 EStG durch die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr. Gewinnerzielungsabsicht und eine wirtschaftliche Verselbstständigung werden dabei nicht vorausgesetzt (BFH vom 18.1.1984 - I R 138/79, BStBl. II 1984, S. 451). Selbstständigkeit im Sinne des § 14 AO meint die sachliche Selbstständigkeit der wirtschaftlichen Betätigung (BFH vom 26.2.1992 - I R 149/90, BStBl. II 1992, S. 693). Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb muss sich demnach vom steuerbegünstigten Wirkungsbereich der Stiftung abgrenzen lassen. Eine nachhaltige Betätigung ist dann gegeben, wenn der allgemeine Wille besteht, gleichartige oder ähnliche Handlungen bei sich bietender Gelegenheit zu wiederholen (BFH vom 11.4.1989 - VIII R 266/84, BStBl. II 1989, S. 621).Bei der Beurteilung, ob eine Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr vorliegt, wird darauf abgestellt, ob durch die Betätigung mit anderen Steuerpflichtigen in Konkurrenz getreten wird und ob die Tätigkeit auf einen Leistungs- und Güteraustausch gerichtet ist. Die Steuerfreiheit für eine Stiftung entfällt partiell, wenn und soweit sich die Stiftung im Rahmen eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs betätigt und die jährlichen Einnahmen gemäß § 64 Abs. 3 AO mehr als 35.000 EUR einschließlich Umsatzsteuer betragen. Die Steuerfreiheit entfällt nicht für die gesamte Stiftung, sondern nur für den Tätigkeitsbereich des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs.Wenn jedoch der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb bei einer Gesamtbetrachtung das Gepräge gibt, ist die Gemeinnützigkeit insgesamt zu versagen.

6.4.2 Zweckbetrieb

Nach § 65 AO ist ein Zweckbetrieb gegeben, wenn ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke der Stiftung zu verwirklichen und diese Zwecke nur mit einem solchen Zweckbetrieb erreicht werden können. Im Gegensatz zum wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb tritt der Zweckbetrieb nicht in größerem Umfang in Wettbewerb zu anderen gewerblichen Unternehmen, als es bei der Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist. Die erwerbswirtschaftliche Betätigung eines Zweckbetriebes steht in enger Verbindung mit der gemeinnützigen Tätigkeit und kann somit dem steuerfreien Bereich zugeordnet werden. Die Prüfung der Voraussetzungen des § 65 AO erfordert eine Abwägung, ob die gemeinnützige Zweckverfolgung der Stiftung oder der Schutz steuerpflichtiger Wettbewerber Vorrang hat. Um Rechtsunsicherheiten zu vermeiden, hat der Gesetzgeber in den §§ 66 bis 68 AO spezielle Zweckbetriebsdefinitionen normiert. Für die in diesen Paragrafen genannten wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe besteht kraft Gesetz die Zweckbetriebseigenschaft, ohne dass zusätzlich die allgemeinen Voraussetzungen für die Annahme eines Zweckbetriebes gemäß § 65 AO erfüllt sein müssen (BFH vom 15.1.1995 - V R 139-142/92, BStBl. II 1995, S. 446).

6.4.3 Vermögensverwaltung

Ist die Stiftung gemeinnützig, so erstreckt sich die gewährte Steuerfreiheit auf den Kernbereich der Einkommenserzielung, nämlich auf die Verwaltung des Stiftungsvermögens.

Die Vermögensverwaltung wird im Gesetz nicht definiert. § 14 Satz 1 AO grenzt die Vermögensverwaltung lediglich negativ vom wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb ab, indem ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vorliegt, wenn dieser über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgeht. Die Vermögensverwaltung ist grundsätzlich der steuerfreien Sphäre zuzuordnen. Der Regelfall liegt in der Nutzung des Vermögens.

Diesem Bereich können demnach regelmäßig die Tätigkeiten zugeordnet werden, die einkommensteuerlich den Einkünften aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 EStG oder den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 EStG zuzurechnen sind. Vermögensverwaltung beinhaltet demnach, dass das Vermögen nach den Verwaltungshandlungen in vergleichbarem Umfang weiter existiert.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Steuerrechtliches Gemeinnützigkeitsrechts“ von Carola Ritterbach, Rechtsanwältin und Fachanwältin für Bank- und Kapitalmarktrecht, und Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt LL.M, wissenschaftlicher Mitarbeiter erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2019, www.vmur.de, ISBN: 978-3-939384-93-9.

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