Steuerrechtliche Organschaft – Teil 06 – Zinsschranke

2.4.2 Zinsschranke nach § 15 Satz 1 Nr. 3 KStG

Die Zinsschranke schränkt den Betriebsausgabenabzug von Zinsaufwendungen für sämtliche Fremdfinanzierungen ein. In Höhe der Zinserträge sind Zinsaufwendungen uneingeschränkt abzugsfähig. Darüber hinaus sind Zinsen nur in Höhe von 30 % des um die Zinsaufwendungen und -erträge bereinigten steuerlichen Gewinns/Einkommens vor Abschreibungen abzugsfähig. Die danach verbleibenden im Wirtschaftsjahr nicht abzugsfähigen Zinsen sind vortragsfähig.

Die Zinsschranke ist jedoch nicht anzuwenden, wenn

• die die Zinserträge übersteigenden Zinsaufwendungen weniger als 3 Mio. EUR betragen,
• der Betrieb nicht oder nur anteilmäßig zu einem Konzern gehört oder
• der Betrieb zu einem Konzern gehört und seine Eigenkapitalquote am Schluss des vorangegangenen Abschlussstichtags die des Gesamtkonzerns nicht um mehr als 2 % unterschreitet.

Überdies ist die Zinsschranke nach § 15 Satz 1 Nr. 3 KStG bei der Organgesellschaft nicht anzuwenden, da die Organgesellschaft und Organträger als ein Betrieb gelten.

Sind in dem, dem Organträger zugerechneten, Einkommen der Organgesellschaft Zinsaufwendungen und -erträge enthalten, sind diese beim Organträger einzubeziehen.

2.4.3 Dauerverlustgeschäfte nach § 15 Satz 1 Nr. 4 KStG

Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus

• verkehrs-,
• umwelt-,
• sozial-,
• kultur-,
• bildungs- oder
• gesundheitspolitischen Gründen

eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist.

2.5 Fehlen oder späterer Wegfall des Tatbestands der Organschaft

Ein Tatbestandsmerkmal der körperschaftsteuerlichen Organschaft

• das von Anfang an fehlt oder
• fällt ein solches Tatbestandsmerkmal nachträglich weg,

so ergeben sich hieraus für die (vermeintliche) Organgesellschaft und den (vermeintlichen) Organträger bestimmte Rechtsfolgen.

2.5.1 Das anfängliche Fehlen eines Tatbestandsmerkmals

War das Tatbestandsmerkmal

• von Anfang an nicht erfüllt oder
• ist ein Tatbestandsmerkmal bereits im Laufe des Wirtschaftsjahrs der Organgesellschaft wieder entfallen,
• für das das Einkommen der Organgesellschaft erstmals dem Organträger zugerechnet werden sollte,
• hat die Organgesellschaft aber ihren Gewinn ganz oder teilweise an den Organträger abgeführt oder
• hat der Organträger gleichwohl die Verluste der Organgesellschaft übernommen,

so werden verschiedene Rechtsfolgen ausgelöst.

2.5.1.1 Organgesellschaft

Das Einkommen der Organgesellschaft kann dem Organträger nicht zur Versteuerung zugerechnet werden. Die Organgesellschaft hat ihr Einkommen selbst zu versteuern. Die Gewinnabführung an den Organträger wird regelmäßig als Leistung auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage zu qualifizieren sein und kann als solche das Einkommen der Organgesellschaft nicht mindern. Die Gewinnabführung stellt dann eine Gewinnausschüttung dar. Die vom Organträger übernommenen Verluste, die handelsrechtlich als Ertrag den Bilanzgewinn der Organgesellschaft erhöht haben, sind bei der Ermittlung des von der Organgesellschaft selbst zu versteuernden Einkommens körperschaftsteuerrechtlich als verdeckte Einlagen vom Handelsbilanzgewinn abzuziehen.

2.5.1.2 Organträger

Die an den Organträger abgeführten Gewinne sind Betriebseinnahmen. Ist der Organträger eine Körperschaft, bleiben die Einnahmen bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz. Bei natürlichen Personen als Organträger unterliegen die Einnahmen dem Teileinkünfteverfahren und sind zu 60 % der steuerpflichtig. Der BFH (vom 26.1.1977 R 101/75, BStBl. 1977 II, 441) hat entschieden, dass im Rahmen einer Organschaft die Verlustübernahme beim Organträger nicht als nachträgliche Anschaffungskosten für die Beteiligung an der Organgesellschaft auf dem Beteiligungskonto zu aktivieren sei.

2.5.2 Das spätere Wegfall eines Tatbestandsmerkmals

Sind die normierten Tatbestandsmerkmale ursprünglich, d.h.

• mindestens für das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft erfüllt,
• für das das Einkommen der Organgesellschaft erstmals dem Organträger zugerechnet wird,

und ist eines der Tatbestandsmerkmale später weggefallen, z.B.

• weil die finanzielle Eingliederung entfallen ist oder
• der Gewinnabführungsvertrag nach zwei Jahren vertraglich aufgehoben wird oder
• der Gewinnabführungsvertrag im dritten Jahr nicht durchgeführt wird,

so ergeben sich für das Wirtschaftsjahr die gleichen Rechtsfolgen wie beim anfänglichen Fehlen eines Tatbestandsmerkmals (siehe Kapitel 1.5.1Das anfängliche Fehlen eines Tatbestandsmerkmals).

Überdies gilt folgendes zu unterscheiden:

Das Tatbestandsmerkmal fällt weg und der Gewinnabführungsvertrag ist bereits fünf Jahre abgeschlossen gewesen und durchgeführt worden.

• Für das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft, in dessen Verlauf das Tatbestandsmerkmal wegfällt, sind die Zurechnungsvorschriften nicht mehr anzuwenden. Hingegen bleibt die Anwendung auf die vorangegangenen Wirtschaftsjahre unberührt.

Das Tatbestandsmerkmal fällt weg und der Gewinnabführungsvertrag ist noch keine fünf Jahre aufrechterhalten gewesen und durchgeführt worden.

• In diesem Falle sind die Zurechnungsvorschriften sowohl für das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft, in dessen Verlauf das Tatbestandsmerkmal wegfällt, als auch für die vorangegangenen Wirtschaftsjahre nicht mehr anzuwenden (BFH vom 21.10.2010 - IV R 21/07, DStR 2010, 2505). Der Wegfall des Tatbestandsmerkmals hat also rückwirkende Kraft.

Der Gewinnabführungsvertrag wird aus wichtigem Grunde durch Kündigung oder im gegenseitigen Einvernehmen beendigt.

• Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG ist eine vorzeitige Beendigung des Gewinnabführungsvertrages steuerlich unschädlich, wenn sie auf wichtigem Grunde beruht. Danach sind die Zurechnungsvorschriften zwar für das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft, in dessen Verlauf der Gewinnabführungsvertrag aus wichtigem Grunde beendigt wird, nicht mehr anzuwenden. Für die vorangegangenen Jahre bleiben sie jedoch anwendbar. Die Beendigung des Gewinnabführungsvertrages aus wichtigem Grunde hat also keine rückwirkende Kraft.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Steuerrechtliche Organschaft“ von Carola Ritterbach, Rechtsanwältin und Monika Dibbelt, Rechtsanwältin und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2019, www.vmur.de, ISBN: 978-3-96696-003-8.

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