Besteuerung Personengesellschaften – Teil 25 – Unentgeltliche Übertragungen

4.9.2 Unentgeltliche Übertragungen

Die Behandlung der unentgeltlichen Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern ist in § 6 Abs. 5 EStG geregelt.

Dabei ist zu beachten, dass in § 6 Abs. 5 EStG ausschließlich die Frage der Bewertung für die Fälle der Überführung bzw. Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern geregelt ist, in denen Einzelwirtschaftsgüter zwischen verschiedenen Betriebsvermögen übertragen werden.

Nicht geregelt sind die Fälle, in denen Wirtschaftsgüter von einem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen oder umgekehrt überführt werden.

Hintergrund der Regelung des § 6 Abs. 5 EStG ist der, dass die Aufdeckung von stillen Reserven anlässlich von Übertragungsvorgängen, die zwischen verschiedenen Betriebsvermögen stattfinden, vermieden werden soll.

Damit geht einher, dass in diesen Fällen die Abschreibungen fortzuführen sind.

4.9.2.1 Regelungsbereich des § 6 Abs. 5 EStG

4.9.2.1.1 § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG

§ 6 Abs. 5 Satz 1 EStG betrifft die Überführung von Einzelwirtschaftsgütern zwischen verschiedenen Betriebsvermögen eines Einzelunternehmers; es wird für diese Fälle die Buchwertfortführung angeordnet, soweit eine spätere Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist.

4.9.2.1.2 § 6 Abs. 5 Satz 2 – 6 EStG

§ 6 Abs. 5 Sätze 2 bis 6 betreffen Fallgestaltungen, in denen durch die Überführung oder Übertragung eines Einzelwirtschaftsgutes in irgendeiner Weise das steuerliche Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft berührt ist.

4.9.2.1.2.1 § 6 Abs. 5 Satz 2 EStG

§ 6 Abs. 5 Satz 2 findet Anwendung, wenn ein Einzelwirtschaftsgut von einem eigenen Betriebsvermögen eines Steuerpflichtigen in sein Sonderbetriebsvermögen bei einer Mitunternehmerschaft übertragen wird oder umgekehrt.

Für die Anwendung des Satzes 2 ist es unerheblich, ob es sich um Mitunternehmerschaften handelt, die ein gesamthänderisch gebundenes Vermögen haben. Hier kommt es lediglich darauf an, dass die Mitunternehmerschaft sonderbetriebsvermögensfähig ist. Das bedeutet, dass insoweit Bruchteilsgemeinschaften und atypisch stille Gesellschaften ohne weiteres in den Anwendungsbereich mit einzubeziehen sind.

4.9.2.1.2.2 § 6 Abs. 5 Sätze 3 bis 6 EStG

Die Vorschriften des § 6 Abs. 5 Sätze 3 bis 6 EStG setzen dagegen voraus, dass eine Mitunternehmerschaft vorhanden ist, die über ein Gesamthandsvermögen verfügt.

Danach unterfallen aufgrund des Wortlautes Übertragungsvorgänge mit beteiligten Bruchteilsgemeinschaften oder atypisch stillen Gesellschaften nicht den Sätzen 3 bis 6.

Bei wortlautgetreuer Auslegung der Regelungen in § 6 Abs. 5 Satz 3 bis 6 EStG hätte dies zur Folge, dass die Überführung von Einzelwirtschaftsgütern zu Buchwerten bei Bruchteilsgemeinschaften oder atypisch stillen Gesellschaftern, die steuerlich als Mitunternehmerschaften angesehen werden, nicht möglich wäre. Es wäre vielmehr der Teilwert anzusetzen.

Die wohl herrschende Meinung setzt sich für eine weite Auslegung der Vorschrift ein, da kein sachlicher Grund erkennbar ist, warum die genannten Mitunternehmerschaften ohne Gesamthandsvermögen nicht in den Anwendungsbereich der Vorschrift einbezogen werden sollten.[1]

Voraussetzung der Regelungen ist, dass derjenige, der das Einzelwirtschaftsgut überträgt oder bekommt, Mitunternehmer der entsprechenden Mitunternehmerschaft sein muss.

Im Fall des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG wird diskutiert, ob die Mitunternehmerstellung desjenigen, der das Wirtschaftsgut auf die Mitunternehmerschaft überträgt, bereits vor der Übertragung bestanden haben muss oder ob es ausreichend ist, dass durch die Übertragung
des Einzelwirtschaftsguts gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erstmalig die Mitunternehmerschaft begründet wird.

Der Wortlaut der Vorschrift spricht wohl dafür, dass die Mitunternehmerstellung bereits vor Übertragung bestanden haben muss. Andererseits ist aus dem Zweck der Vorschrift, nämlich die Übertragung zu Buchwerten bei Übertragungen zwischen Betriebsvermögen zu ermöglichen, eine erweiternde Auslegung vorzunehmen.

Im umgekehrten Fall besteht die Problematik nicht, da in diesem Fall eine Mitunternehmerstellung durch die Übertragung aus dem Gesamthandsvermögen in ein Betriebsvermögen des Gesellschafters nicht die Mitunternehmerstellung erstmalig begründet
werden kann.

Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass § 6 Abs. 5 EStG in den Fällen Anwendung findet, in denen Einzelwirtschaftsgüter übertragen werden, die bereits Bestandteil eines Betriebsvermögens gewesen sind.

Mit der Beschränkung auf die Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern ist auch klargestellt, dass eine Übertragung von Betrieben, Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen nicht nach § 6 Abs. 5 EStG erfolgen kann.

Hier kommen vielmehr die Vorschriften der §§ 6 Abs. 3; 16 EStG und der §§ 16 und 24 UmwStG zur Anwendung.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Besteuerung Personengesellschaften“ von Carola Ritterbach, Rechtsanwältin, spezialisiert auf Steuerrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt LL.M., Wirtschaftsjurist und wissenschaftlicher Mitarbeiter, mit Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2016, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-52-6.

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