Besteuerung von Kapitalgesellschaften – Teil 20 – sonstiges Einkommen

6 sonstiges Einkommen

Das ermittelte Einkommen kann sich durch

• nicht abziehbare Aufwendungen
• Zinsschranke
• Gewinnminderungen
• abziehbare Positionen

ändern.

6.1 Vom Einkommen nicht abziehbare Aufwendungen

Nicht abziehbare Aufwendungen sind Aufwendungen der Gesellschaft, die durch besondere steuerliche Vorschriften für nicht abziehbar erklärt werden, mithin das Einkommen der Gesellschaft, nach der sich die Körperschaftssteuer bemisst, nicht mindert. Die Hinzurechnung der bereits vorgenommenen nicht abziehbaren Aufwendungen erfolgt jeweils außerhalb der Bilanz im Rahmen der steuerlichen Einkommensermittlung. Die nicht abziehbaren Aufwendungen ergeben sich zu einem aus dem Einkommensteuergesetz und zum anderen aus dem Körperschaftssteuergesetz.

Aus dem EStG sind hier z.B. die nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 - 7 EStG zu nennen, wie z.B.

• Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, es sei denn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände sind weniger als 35 €.
• Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.
• von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von Organen der Europäischen Union festgesetzte Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder.
• Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung;
• Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des KStG an außenstehende Anteilseigner geleistet werden

Besonders hinzuweisen ist auf die eingeführte Regelung des § 4 Abs. 5b EStG, nach der die Gewerbesteuer keine Betriebsausgabe mehr ist.

Nach § 10 Nr. 2 KStG sind nicht abzugsfähig

• die Steuern vom Einkommen (Körperschaftsteuer, Kapitalertragsteuer, Solidaritätszuschlag)
• sonstige Personensteuern (Erbschaftsteuer)
• die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen oder verdeckte Gewinnausschüttungen sind
• die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4 und 7 oder Abs. 7 des EStG gilt und
• Nebenleistungen, die auf diese Steuern entfallen.

Nicht vom Einkommen abziehbar sind daher auch

• Säumniszuschläge
• Verspätungszuschläge und
• Zwangsgelder, die mit nicht abziehbaren Steuern in Zusammenhang stehen und
• mit diesen Steuern zusammenhängende Hinterziehungszinsen.
  Nach § 10 Nr. 3 KStG sind in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen nicht vom Einkommen abzugsfähig, und nach § 10 Nr. 4 KStG sind Aufsichtsratsvergütungen zur Hälfte vom Abzug ausgeschlossen.

6.2 Zinsschranke gem. § 8a KStG

Grundsätzlich steht es jedem Kaufmann frei, ob er sein Unternehmen mit Fremd- oder mit Eigenkapital finanziert. Bei Kapitalgesellschaften sind Vergütungen für Eigenkapital in Form von Dividenden steuerlich nicht abzugsfähig. Zahlungen für Fremdkapital in Form von Zinsen sind dagegen grundsätzlich abzugsfähige Betriebsausgaben, die das Einkommen und damit die Bemessungsgrundlage für die Körperschaftssteuer mindern.

Eine Ausnahme hiervon bildet die Zinsschranke nach § 8a KStG. Liegen die Voraussetzungen der Zinsschranke vor, führt dies zur (teilweisen) Nichtabziehbarkeit vom Zinsaufwand. Dies bedeutet, dass die Körperschaft ihr Einkommen durch die Zinszahlungen nicht mindern kann und dadurch die Körperschaftssteuer nicht mindern kann.

Die Zinsschranke zielt darauf ab, Fremdfinanzierungen im Konzern zu regulieren, d. h., dass insbesondere Zinsaufwand von Körperschaften nicht in voller Höhe zugelassen werden soll. Da die Grundsätze der Zinsschranke in § 4 h EStG geregelt sind und durch § 8a KStG in mehreren Punkten erweitert wird, ist zunächst die Anwendung des § 4h EStG zu prüfen. Liegen die Voraussetzungen des § 4h EStG nicht vor, so findet § 8a KStG keine Anwendung.

6.2.1 Zinsen im Sinne der Zinsschranke

Alle Zinsen, die den steuerlichen Gewinn gemindert haben, werden grundsätzlich von der Zinsschranke erfasst. Insbesondere handelt es sich dabei um Zinsen aus der Gewährung oder Inanspruchnahme von Darlehen, sowie um Zinsen, die aus der Auf- oder Abzinsung von Verbindlichkeiten oder Kapitalforderungen entstehen. Nicht der Zinsschranke unterliegen dagegen Dividenden, Skonti und Boni. Die jeweiligen Zinsen sind für jeden Betrieb gesondert zu beurteilen, vgl. § 4h Abs. 1 EStG. Die Zinsschranke gilt grundsätzlich für alle Zinsen, d.h. nicht nur für Zinsen, die die Körperschaft an ihre Gesellschafter bezahlt, sondern auch für Zinsen, die an Dritte, insbesondere an Banken bezahlt werden.

6.2.2 Ermittlung der nicht abziehbaren Zinsen

Nach der Grundregel sind die den Zinsertrag übersteigenden Zinsaufwendungen eines Betriebes (sog. Zinssaldo) nur bis zu 30 % des um den Zinssaldo und die Abschreibungen erhöhten Gewinns (sog. steuerliches EBITA) abziehbar, § 4 h Abs. 1 Satz 1 EStG.
Zinsaufwendungen eines Betriebes sind nach den Regelungen der Zinsschranke zunächst mindestens bis zur Höhe des Zinsertrages desselben Wirtschaftsjahres abziehbar. Die diesen Betrag übersteigenden Zinsaufwendungen sind danach bis zur Höhe von 30% des steuerlichen Gewinns vor Zinsen, Steuern, Regelabschreibungen (insbesondere gem. § 7 EStG, aber ohne Teilwertabschreibungen), gekürzt um steuerfreie Dividenden.

Der diesen Betrag übersteigende Zinsaufwand ist als Zinsvortrag in die folgenden Wirtschaftsjahre vorzutragen, vgl. § 4h Abs. 1 Satz 2 EStG.

Nach § 4h Abs. 5 EStG geht bei Aufgabe oder Übertragung eines Betriebs ein nicht verbrauchter Zinsvortrag unter.

Beispiel
Ein Betrieb verfügt im Wirtschaftsjahr 2010 über ein steuerliches EBITDA i.H.v. 20 Mio. €. Der Nettozinsaufwand betrug im Wirtschaftsjahr 2010 4 Mio. €. Eine Ausnahme von der Zinsschranke ist nicht anwendbar.

• Das verrechenbare EBITDA beträgt 6 Mio. € (30 % des steuerlichen EBITDA). Die Zinsaufwendungen sind folglich in voller Höhe abziehbar (4 Mio. €). Der EBITDA-Vortrag beträgt 2 Mio. €, der in Folgejahren abziehbar ist.

6.2.3 Ausnahmen von der Zinsschranke

Die Zinsschranke gilt nicht, wenn eine der Ausnahmen gem. § 4 h Abs. 2 EStG vorliegt. Der Zinssaldo bleibt danach in voller Höhe abzugsfähig, wenn:

• der Zinssaldo weniger als 3 Mio. € beträgt
• der Betrieb nicht oder nur anteilmäßig zu einem Konzern gehört (hier gilt gem. § 4 h Abs. 3 Satz 5 und 6 EStG ein erweitertet Konzernbegriff) oder
• der Betrieb zwar zu einem Konzern gehört, seine Eigenkapitalquote aber gleich hoch oder höher als die des Konzerns ist.

Für Kapitalgesellschaften gelten Rückausnahmen, die sich aus § 8 a Abs. 2 und 3 KStG ergeben. In den dort geregelten Fällen einer schädlichen Gesellschafterfremdfinanzierung (siehe Kapitel 6.2.4.2. schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung) greift die Zinsschranke unabhängig von der Konzernzugehörigkeit und dem Eigenkapitalvergleich.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Besteuerung von Kapitalgesellschaften“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und wissenschaftlicher Mitarbeiter, mit Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-66-3.

Links zu allen Beiträgen der Serie Buch - Besteuerung Kapitalgesellschaften

Wir beraten Sie gerne persönlich, telefonisch oder per Mail. Sie können uns Ihr Anliegen samt den relevanten Unterlagen gerne unverbindlich als PDF zumailen, zufaxen oder per Post zusenden. Wir schauen diese durch und setzen uns dann mit Ihnen in Verbindung, um Ihnen ein unverbindliches Angebot für ein Mandat zu unterbreiten. Ein Mandat kommt erst mit schriftlicher Mandatserteilung zustande.
Wir bitten um Ihr Verständnis: Wir können keine kostenlose Rechtsberatung erbringen.

Mehr Beiträge zum Thema finden Sie unter: