Grundlagen der Besteuerung von Personengesellschaften bei Gründung, Ausscheiden und Beendigung – Teil 27 – Sachwertfindung, Negatives Kapitalkonto

6.2.1.4 Sachwertfindung

Es ist möglich, dass dem Ausscheidenden als Abfindung anstelle eines Geldbetrages ein Sachwert übertragen wird. In diesen Fällen ist danach zu unterscheiden, ob die Sachwertabfindung in das Privatvermögen oder in das Betriebsvermögen des ausscheidenden Gesellschafters überführt wird.

Beispiel
A, B und C sind Gesellschafter der ABC oHG. C scheidet aus und erhält ein unbebautes Grundstück der Gesellschaft, das er für sein Einzelunternehmen nutzt. Der Buchwert des Grundstücks beträgt 50.000 €, der Verkehrswert 90.000 €, ein Firmenwert ist bei der ABC oHG nicht gegeben.

• In diesem Fall ist das Wirtschaftsgut gegen Minderung von Gesellschaftsrechten aus dem Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft in das Betriebsvermögen des C übertragen worden. Es handelt sich hierbei um einen Anwendungsfall des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 1 EStG, so dass zwingend der Buchwert anzusetzen ist.
• Die Gesellschaftsrechte des C vermindern sich, als Gegenleistung erhält er ein Grundstück, das bei ihm weiterhin Betriebsvermögen bleibt. Damit geht das Betriebsgrundstück aus der ABC oHG ohne Aufdeckung der stillen Reserven in das Betriebsvermögen des Einzelunternehmens des C über. Folge ist für A und B, dass sie die bisherigen Buchwerte fortzuführen haben. Weitere Anschaffungskosten können mangels Aufdeckung der stillen Reserven nicht aktiviert werden.

Beispiel
Beispiel wie vorher, vor dem Ausscheiden des C hat die oHG folgende Bilanz aufgestellt:

• In dieser Fallkonstellation sind zwei verschiedene Vorgänge zu unterscheiden. Einerseits handelt es sich um die Veräußerung des Mitunternehmeranteils gegen die Entstehung eines Abfindungsanspruchs, andererseits handelt es sich um die Veräußerung des Grundstücks von A und B aus dem Gesamthandsvermögen an den ausgeschiedenen Gesellschafter in Erfüllung des Abfindungsanspruchs. Für C ergibt sich daraus, dass er für das Ausscheiden aus der Gesellschaft einen Wert erhält, der höher als sein Kapitalkonto ist. Es entsteht folgender Veräußerungsgewinn: Veräußerungserlös: 90.000 € ./. Kapitalkonto: 50.000 € = Veräußerungsgewinn: 40.000 €.
• Die Gesellschafter A und B haben zusätzliche Anschaffungskosten, die anteilig auf die Wirtschaftsgüter im Betriebsvermögen aufzuteilen sind, jedoch nur auf die Wirtschaftsgüter, in denen stille Reserven stecken. Für die verbleibenden Gesellschafter A und B handelt es sich hinsichtlich des Grundstücks um einen Veräußerungsvorgang, der mit dem Verkehrswert anzusetzen ist, da der Verkehrswert der Höhe des Abfindungsanspruchs des C entspricht.
• Der sich auf Ebene der A und B oHG ergebende Gewinn ermittelt sich wie folgt: Verkehrswert Grundstück = Veräußerungserlös 90.000 € ./. aufgestockter Buchwert 66.668 € = Gewinn 23.332 €
• Da es sich bei der Veräußerung des Grundstücks für die A und B oHG um einen laufenden Geschäftsvorfall handelt, wird durch die verbleibenden Gesellschafter ein laufender, nichtbegünstigter Gewinn erzielt.

6.2.1.5 Negatives Kapitalkonto

In den Fällen des Ausscheidens bei negativem Kapitalkonto sind Besonderheiten zu beachten. Dies ergibt sich zunächst daraus, dass zivilrechtlich ein Gesellschafter, der ein negatives Kapitalkonto hat, verpflichtet wäre, dieses auszugleichen.
Dies gilt jedoch grundsätzlich nicht für Kommanditisten, bei denen das negative Kapitalkonto allein durch Verluste und nicht durch Entnahmen entstanden ist.

In den Fällen, in denen die Gesellschafter vereinbaren, dass das negative Kapitalkonto nicht ausgeglichen werden muss, ist danach zu unterscheiden, ob in der Gesellschaft stille Reserven vorhanden sind oder nicht.

Sofern stille Reserven vorhanden sind, ist der Abfindungsanspruch des ausscheidenden Gesellschafters mit dem Ausgleichsanspruch der verbleibenden Gesellschafter zu verrechnen. Dieser gesellschaftsrechtliche Verzicht führt grundsätzlich zu einem steuerlichen Veräußerungsgewinn. Sofern keine Realisierung der stillen Reserven stattfindet müssen diese auch nicht versteuert werden.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Grundlagen der Besteuerung von Personengesellschaften bei Gründung, Ausscheiden und Beendigung“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und wissenschaftlicher Mitarbeiter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-59-5.

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