Besteuerung von Kapitalgesellschaften – Teil 28 – Ermittlung des Abwicklungsgewinns, Hinweise zum Abwicklungsendvermögen, Tarif

8.2 Ermittlung des Abwicklungsgewinns

Das Steuerrecht lehnt sich wegen der Beendigung einer Körperschaft an die zivilrechtliche Vorgabe an: Solange keine Vollbeendigung eingetreten ist, besteht die Körperschaft als Steuersubjekt weiter.

Für die Einkommensermittlung im Fall der Liquidation ist § 11 KStG und hinsichtlich der Auskehrung des Liquidationsgewinns an die Gesellschafter § 28 Abs. 2 KStG einschlägig.

8.2.1 Ermittlung des Abwicklungsgewinns nach § 11 KStG

Nicht verwirklichte Gewinne eines Unternehmens sind grundsätzlich in der Bilanz nicht auszuweisen und nicht zur Steuer heranzuziehen. Sie sind steuerlich erst dann zu erfassen, wenn sie realisiert werden. Durch § 11 KStG ist sichergestellt, dass die bisher noch nicht versteuerten Gewinne einer Kapitalgesellschaft bei der letzten sich bietenden Gelegenheit, nämlich bei der Veranlagung für den letzten Zeitraum vor dem Wegfall der Steuerpflicht der Kapitalgesellschaft, der Steuer unterworfen werden. Dies ist der Abwicklungsgewinn.

Die Besteuerung des Abwicklungsgewinns gem. § 11 KStG stellt keine Sonderbesteuerung dar.(Fußnote) Man kann nicht von einer "Liquidationssteuer" sprechen, da lediglich Gewinne, die bisher noch nicht der Besteuerung unterlegen haben, nunmehr zur Besteuerung herangezogen werden.

Der Abwicklungsgewinn ist durch Bestandsvergleich zu ermitteln, vgl. § 11 Abs. 2 KStG. Dieser Vermögensvergleich stellt jedoch eine Gewinnermittlung eigener Art dar, für die das Maßgeblichkeitsprinzip nicht gilt.(Fußnote) Gegenüberzustellen sind das Abwicklungs-Endvermögen und das Abwicklungs- Anfangsvermögen. Beide Vergleichswerte sind nach § 11 Abs. 3 und 4 KStG zu berichtigen. Die allgemein geltenden Gewinnermittlungsvorschriften sind nur im Übrigen anzuwenden, § 11 Abs. 6 KStG.

8.2.2 Abwicklungs-Endvermögen § 11 Abs. 3 KStG

Das Abwicklungs-Endvermögen ist das zur Verteilung kommende Vermögen, vermindert um die steuerfreien Vermögensmehrungen, die dem Steuerpflichtigen im Abwicklungszeitraum zugeflossen sind.

Zum Abwicklungs-Endvermögen gehört alles, was an die Gesellschafter zur Verteilung kommt oder bereits im Laufe der Abwicklung verteilt worden ist. Es ist dabei unerheblich, ob es sich insoweit um offene Ausschüttungen als Vorschüsse auf den Abwicklungsgewinn oder um verdeckte Gewinnausschüttungen handelt.

8.2.3 Abwicklungs-Anfangsvermögen § 11 Abs. 4 KStG

Das Abwicklungs-Anfangsvermögen ist das Betriebsvermögen, das am Schluss des der Auflösung vorangegangenen Wirtschaftsjahres der Veranlagung zur Körperschaftsteuer zugrunde gelegt worden ist.

Es kommt nicht auf das in der Handelsbilanz ausgewiesene Vermögen an, sondern auf das in der Steuerbilanz nach den steuerlichen Vorschriften auszuweisende Betriebsvermögen, das für die Ermittlung des Gewinns des vorangegangenen Wirtschaftsjahres maßgeblich war. Nur hierdurch bleibt die Bilanzkontinuität gewahrt. Maßgeblich sind die Buchwerte aus der letzten Steuerbilanz.

Ist für den vorangegangenen Veranlagungszeitraum eine Veranlagung unterblieben, ist das Betriebsvermögen anzusetzen, das im Falle einer Veranlagung nach den steuerrechtlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung auszuweisen gewesen wäre, § 11 Abs. 4 S. 2 KStG.

Nach § 11 Abs. 4 S. 3 KStG ist das Abwicklungs-Anfangsvermögen um den Gewinn eines vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu kürzen, der im Abwicklungszeitraum ausgeschüttet worden ist. Diese Korrektur ist erforderlich, da das Abwicklungs-Endvermögen um den ausgeschütteten Betrag gemindert worden ist und ohne Korrektur der Abwicklungsgewinn gemindert wäre.

8.2.4 Abwicklungsgewinn

Der Abwicklungsgewinn wird nachfolgender Formel berechnet:

1. Abwicklungs-Endvermögen
(Fußnote)
./. nicht der KSt unterliegende Vermögensmehrungen (Fußnote).
./. abziehbare Aufwendungen (Fußnote)
+ verdeckte Vermögensverteilung (Fußnote)
+ nicht abziehbare Aufwendungen (Fußnote)
= steuerliches Abwicklungs-Endvermögen (Fußnote)

2. Abwicklungs-Anfangsvermögen
(Fußnote)
./. Gewinnausschüttungen für Wirtschaftsjahre vor der Auflösung
= steuerliches Abwicklungs-Anfangsvermögen (Fußnote)

3. Steuerliches Abwicklungs-Endvermögen
./. steuerliches Abwicklungs-Anfangsvermögen
+ Wert eigener Anteile
+ bei der Ermittlung abgezogene Spenden
./. höchstens nichtabziehbare Spenden (Fußnote)
./. Verlustabzug (Fußnote)
= steuerlicher Abwicklungsgewinn

8.3 Hinweise zum Abwicklungsendvermögen

Hinsichtlich des zu verteilenden Endvermögens ist nicht von den Buchwerten auszugehen. Die Liquidation ist auf die vollständige Abwicklung der Gesellschaft gerichtet. Da es somit an der Absicht der Fortführung des Betriebs fehlt, kommt auch die Bewertung zu Teilwerten nicht in Betracht.(Fußnote) Es ist vielmehr auf die gemeinen Werte der vorhandenen Wirtschaftsgüter abzustellen.(Fußnote)

Daraus folgt, dass grundsätzlich sämtliche stille Reserven aufzudecken sind.(Fußnote) Nach h.M. wird vertreten, dass eine Ausnahme für nicht aktivierte, originär erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter wie den Firmenwert gilt.(Fußnote)
Die Ausnahme der Nichtaufdeckung der stillen Reserven gilt allerdings nur in den Fällen, in denen ein Firmenwert mit Aufgabe des Unternehmens und Liquidation untergeht.(Fußnote) Wird der Firmenwert dagegen weiterhin genutzt, so ist in dieser weiteren Nutzung eine Auskehrung des Wirtschaftsgutes Kundenstamm zu sehen. Sofern eine solche Auskehrung ohne Gegenleistung erfolgt, handelt es sich bei der Auskehrung um eine verdeckte Auskehrung, die wie eine verdeckte Gewinnausschüttung, außerbilanziell, zu behandeln ist.(Fußnote) Diese verdeckte Auskehrung ist mit dem gemeinen Wert anzusetzen.(Fußnote)

9 Tarif

9.1 Körperschaftsteuer

Die Körperschaftsteuer beträgt grundsätzlich einheitlich 15 % des zu versteuernden Einkommens, vgl. § 23 Abs. 1 KStG.

9.2 Solidaritätszuschlag

Bemessungsgrundlage für den Solidaritätszuschlag ist die festzusetzende Körperschaftsteuer, vgl. § 3 Abs. 1 Nr. 1 SolzG. Der Zuschlagsatz beträgt 5,5 %, vgl. § 4 SolzG.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Besteuerung von Kapitalgesellschaften“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und wissenschaftlicher Mitarbeiter, mit Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-66-3.

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