Die strafbefreiende Selbstanzeige – Teil 17 – Absehen von Strafverfolgung in besonderen Fällen nach § 398a AO

5.9 Absehen von Strafverfolgung in besonderen Fällen nach § 398a AO

Nach § 398a AO wird von einer Strafverfolgung abgesehen, wenn der Anzeigenerstatter die dort aufgelisteten Zuschläge mit entrichtet.

5.9.1 Allgemeines

Die Staffelung der Zuschläge nach § 398a AO steht in Abhängigkeit zu den hinterzogenen Steuern und beträgt

• 10 von Hundert bei einer Hinterziehung von über 25 000 Euro bis 100 000 Euro pro Veranlagungszeitraum und Steuerart
• ab 100 000 bis 1 Mio. Euro beträgt der Zuschlag dann 15 von Hundert und
• über eine Mio. Euro hinterzogenen Steuern pro Veranlagungszeitraum und Steuerart 20 von Hundert,

um das Verfolgungshindernis zu erlangen.

Weiterhin muss der an der Tat Beteiligte die

• Hinterziehungszinsen nach § 235 AO und
• Zinsen gem. § 233a AO, wenn sie auf die Hinterziehungszinsen gem. § 235 Abs. 4 AO angerechnet werden,

neben den aus der Tat zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern entrichten.

Durch § 371 Abs. 2 S. 1 Nr. 4 AO wird für die Regelbeispiele eines besonders schweren Falles der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 2 bis 5 AO), ein weiterer Sperrgrund geschaffen. Nach § 398a Abs. 1 AO soll in diesen Fällen nur noch ein Absehen von Verfolgung möglich sein, wenn der an der Tat Beteiligte innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist

• die aus der Tat zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern
• die Hinterziehungszinsen nach § 235 AO und die Zinsen nach § 233a AO, soweit sie auf die Hinterziehungszinsen nach § 235 Abs. 4 AO angerechnet werden und
• den gestaffelten Zuschlag zugunsten der Staatskasse entrichtet.

§ 398a Abs. 1 AO bestimmt, dass der „an der Tat Beteiligte“ den Zuschlag zu leisten hat. Die Bemessung des Hinterziehungsbetrages richtet sich gemäß § 398a Abs. 2 AO nach den Grundsätzen in § 370 Abs. 4 AO. Das bedeutet, dass es für die Bemessung des Hinterziehungsbetrags im Rahmen des § 398a AO unerheblich ist, ob die Steuer aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können (sog. Kompensationsverbot).

Weiterhin wird eine Wiederaufnahmemöglichkeit in § 398a Abs. 3 AO für den Fall geregelt, dass das Finanzamt erkennt, dass nach dem Absehen von der Strafverfolgung wegen fristgerechter Zuschlagserfüllung die Selbstanzeige unvollständig bzw. unrichtig war.

Eine Erstattung des gezahlten Zuschlags ist dann auch bei Aufhebung der Nichtverfolgungszusage nicht möglich, allerdings fakultativ eine Anrechnung (ganz oder teilweise) durch das Gericht.

5.9.2 Zahlung eines Zuschlages

Voraussetzung für die strafbefreiende Wirkung nach § 398a AO ist die Zahlung

• der hinterzogenen Steuern
• der Hinterziehungszinsen nach § 235 AO
• der Zinsen nach § 233a AO, soweit sie auf die Hinterziehungszinsen nach § 235a Abs. 4 AO angerechnet werden sowie
• eines sukzessiven Zuschlags von zehn bis zwanzig von Hundert der hinterzogenen Steuern zu Gunsten des Fiskus innerhalb einer bestimmten angemessenen Frist.

5.9.2.1 Verpflichteter der Zuschlagszahlung

Die Pflicht zur Zahlung erstreckt sich ebenso wie bei § 371 Abs. 3 AO auf den an der Tat Beteiligten. Damit sind sowohl der Täter als auch die Teilnehmer zur Zahlung verpflichtet.

5.9.2.2 Angemessene Frist

Die angemessene Frist knüpft an § 371 Abs. 3 AO an. Es handelt sich um eine strafrechtliche Frist. Zuständig für die Fristsetzung ist das mit dem Verfahren befasste Ermittlungsorgan d.h.

• die Straf- und Bußgeldsachenstelle
• die Staatsanwaltschaft oder
• nach Anklageerhebung das zuständige Gericht.

Die Länge der Frist ist eine Ermessensentscheidung.

5.9.2.3 Bezugspunkt: hinterzogene Steuern und Zinsen

Anknüpfungspunkt für das Absehen von der Verfolgung sind, genauso wie in § 371 Abs. 3 AO, die hinterzogenen Steuern sowie die Hinterziehungszinsen nach § 235 AO und die Zinsen nach § 233a AO, soweit sie auf die Hinterziehungszinsen nach § 235 Abs. 4 AO angerechnet werden.

Bezgl. des Zuschlags ist auf die einzelne Tat im materiellen Sinne abzustellen, die die Grenze von 25 000 Euro überschreitet, nicht aber auf die anderen Taten. Dabei bemisst sich der Hinterziehungsbetrag gem. § 398a AO nach den Grundsätzen in § 370 Abs. 4 AO. Das bedeutet, dass es für die Bemessung des Hinterziehungsbetrags im Rahmen des § 398a AO unerheblich ist, ob die Steuer aus anderen Gründen hätte ermäßigt oder der Steuervorteil aus anderen Gründen hätte beansprucht werden können (sog. Kompensationsverbot).

Bei § 398a AO handelt es sich wie bei § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO um Freigrenzen, nicht um Freibeträge. Freigrenze meint, dass bis dahin kein Zuschlag erhoben wird und ab da die Zuschläge auf den vollen hinterzogenen Betrag der Zuschlag zu berechnen und zahlen ist. Daraus resultiert, dass ab einer hinterzogenen Steuer von 25 000 Euro die Zuschläge auf den vollen hinterzogenen Betrag zu zahlen sind.

Beispiel[1]
Ein Steuerpflichtiger hat im Jahr 15 Einkommensteuer in Höhe von 40 000 Euro durch Abgabe einer unvollständigen Einkommensteuererklärung im Jahr 16 hinterzogen. Danach begeht der Steuerpflichtige keine Steuerhinterziehungen mehr. Im Dezember 20 zeigt der Steuerpflichtige die Hinterziehung für das Jahr 15 an.

• Es ist nach § 398a Abs. 1 Nr. 2 a AO nunmehr ein Geldbetrag in Höhe von 10 % auf den Gesamtbetrag zu zahlen, d.h. 10 % von 40 000 Euro Zusätzlich hat der Steuerpflichtige Zinsen (Hinterziehungszinsen zuzüglich ggf. der anzurechnenden Nachzahlungszinsen nach § 233a AO) für dreieinhalb Jahre (halbes Jahr 16, Jahre 17, 18 und 19) in Höhe von ca. 8 400 Euro (0,5 % pro Monat, vgl. § 238 Absatz 1 Satz 1 AO) zur Erlangung der Straffreiheit zu entrichten.

Beispiel[2]
Ein Steuerpflichtiger hat im Jahr 01 Einkommensteuer in Höhe von 250 000 Euro durch Abgabe einer unvollständigen Einkommensteuererklärung im Jahr 02 hinterzogen. Danach begeht der Steuerpflichtige keine Steuerhinterziehungen mehr. Im Dezember 05 zeigt der Steuerpflichtige die Hinterziehung für das Jahr 01 an.

• Es ist nach § 398a Abs. 1 Nr. 2 b AO ein Geldbetrag in Höhe von 15 % auf den Gesamtbetrag zu zahlen. Zusätzlich hat der Steuerpflichtige Zinsen für dreieinhalb Jahre (halbes Jahr 02, Jahre 03, 04 und 05) in Höhe von ca. 52 500 Euro zur Erlangung der Straffreiheit zu entrichten.

Beispiel[3]
Ein Steuerpflichtiger hat im Jahr 01 Einkommensteuer in Höhe von 1 200 000 Euro durch Abgabe einer unvollständigen Einkommensteuererklärung im Jahr 02 hinterzogen. Danach begeht der Steuerpflichtige keine Steuerhinterziehungen mehr. Im Dezember 05 zeigt der Steuerpflichtige die Hinterziehung für das Jahr 01 an.

• Es ist ein Geldbetrag in Höhe von 20 % auf diesen Gesamtbetrag zu zahlen. Zusätzlich hat der Steuerpflichtige Zinsen für dreieinhalb Jahre (halbes Jahr 02, Jahre 03, 04 und 05) in Höhe von ca. 252 000 Euro zur Erlangung der Straffreiheit zu entrichten.

5.9.2.4 Abgrenzung zum § 153a StPO

Der wesentliche Unterschied zwischen § 153a StPO (Einstellung des Verfahrens im Strafrecht) und § 398a besteht darin, dass ersteres von der Zahlung an eine gemeinnützige Einrichtung abhängt und letzteres von der Zahlung des Zuschlags zu Gunsten des Fiskus. Darüber hinaus haben die entsprechenden Behörden bei § 153a StPO anders als bei § 398a AO keinen Ermessenspielraum.

5.9.2.5 Staffelung des Zuschlags

Nach § 398a AO wird in Fällen, in denen Straffreiheit nur deswegen nicht eintritt, weil die hinterzogenen Steuern mehr als 25 000 Euro sind (§ 371 Abs. 2 Nr. 3 AO) oder ein Amtsträger etc. (§ 371 Abs. 2 Nr. 4) seine Befugnisse verletzt hat, von der Verfolgung einer Steuerstraftat abgesehen, wenn der an der Tat Beteiligte innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist

• die aus der Tat zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern
• die Hinterziehungszinsen nach § 235 und die Zinsen nach § 233a, soweit sie auf die Hinterziehungszinsen nach § 235 Absatz 4 angerechnet werden, entrichtet und
• einen Geldbetrag in folgender Höhe zugunsten der Staatskasse zahlt:
  10 % der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 100 000 Euro nicht übersteigt,
  15 % der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 100 000 Euro übersteigt und 1 000 000 Euro nicht übersteigt,
  20 % der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 1 000 000 Euro übersteigt.

[1] Vgl. Wenzler/Rübenstahl, Seite 135.

[2] Vgl. Wenzler/Rübenstahl, Seite 135.

[3] Vgl. Wenzler/Rübenstahl, Seite 135.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Die strafbefreiende Selbstanzeige“ von Carola Ritterbach, Rechtsanwältin, spezialisiert auf Steuerrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt LL.M., Wirtschaftsjurist und wissenschaftlicher Mitarbeiter, erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2016, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-47-2.

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