Besteuerung von Kapitalgesellschaften – Teil 10 – Gewinnausschüttungen

4 Gewinnausschüttungen

Gem. § 8 Abs. 3 KStG ist es für die Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft ohne Bedeutung, ob das Einkommen unter den Gesellschaftern verteilt wird. Aus dieser Vorschrift folgt, dass es für die Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft keine Rolle spielt, wie ggf. erzielte Gewinne unter den Gesellschaftern verwendet werden, da anders als bei Personengesellschaften zunächst die Körperschaft besteuert wird (Körperschaftsteuergesetz) und erst bei Ausschüttung des Gewinns an die Gesellschafter die jeweilige Einkommensteuer ermittelt werden muss. Von daher ist bei der Ermittlung des Einkommens der Kapitalgesellschaft die Verteilung des Gewinns irrelevant, Gewinnausschüttungen an sich, sind aber zu berücksichtigen.

4.1 Offene Gewinnausschüttungen

Hat eine Kapitalgesellschaft Gewinne erzielt, so stehen ihr verschiedene Möglichkeiten zur Verwendung dieser Gewinne zur Verfügung. Im Fall der GmbH ist die Gewinnverwendung in § 29 GmbHG geregelt:

• Zum einen kann der Gewinn thesauriert werden. Das bedeutet, dass der Gewinn im Unternehmen verbleibt.
• Zum anderen besteht die Möglichkeit einer (offenen) Gewinnausschüttung. Das bedeutet, dass nach Maßgabe des Gewinnverwendungsbeschlusses der Gewinn an die Gesellschafter ausgekehrt wird. Sofern den Gesellschaftern noch vor Ablauf des Wirtschaftsjahres ein Betrag auf den zu erwartenden Gewinn ausgezahlt wird, handelt es sich ebenfalls um eine sogenannte offene Gewinnausschüttung.

4.2 Verdeckte Gewinnausschüttungen

Neben den offenen Gewinnausschüttungen gibt es die sog. verdeckten Gewinnausschüttungen. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG stellt insofern klar, dass verdeckte Gewinnausschüttungen das Einkommen nicht mindern. Verdeckte Gewinnausschüttungen sind im Sinne des § 8 Abs. 3 S. 2 KStG außerhalb der Steuerbilanz dem Steuerbilanzgewinn im Rahmen der Ermittlung des Einkommens der Körperschaft hinzuzurechnen.

Beim Gesellschafter ist die verdeckte Gewinnausschüttung nach den für ihn geltenden steuerlichen Grundsätzen unabhängig davon zu erfassen, ob sie auf der Ebene der Gesellschaft dem Einkommen hinzugerechnet wurde. Das heißt, der Gesellschafter hat die verdeckte Gewinnausschüttung in jedem Fall zu versteuern.

Was unter einer verdeckten Gewinnausschüttung zu verstehen ist, ist im Körperschaftsteuergesetz nicht geregelt. Hintergrund für das Institut einer verdeckten Gewinnausschüttung ist die Tatsache, dass die GmbH und ihr/ihre Gesellschafter eigenständige Steuer- u. Rechtssubjekte sind, so dass zwischen ihnen verschiedene Rechtsbeziehungen möglich sind. Diese können gesellschaftsrechtlicher (z.B. Gewinnanspruch, vgl. § 29 GmbHG) oder schuldrechtliche Natur sein (z.B. Arbeits-, Darlehens-, Miet- und Kaufverträge).
Bei der verdeckten Gewinnausschüttung geht es um die Abgrenzung von gesellschaftsrechtlichen und schuldrechtlichen Rechtsbeziehungen zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern. Bei der verdeckten Gewinnausschüttung verdecken schuldrechtliche Gestaltungen den wahren Hintergrund der Zahlung von der GmbH an den Gesellschafter. Der wahre Hintergrund für die Zahlung ist in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen begründet und nicht in der schuldrechtlichen. Schuldrechtliche Vereinbarungen haben regelmäßig Auswirkungen auf den Ertrag der GmbH. Da das gesellschaftsrechtliche Moment in dem Fall, in dem rechtliche Beziehungen zwischen den Gesellschaftern und der Kapitalgesellschaft bestehen, nicht immer ohne weiteres von dem schuldrechtlichen Moment abgegrenzt werden kann, müssen rechtliche Beziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter zu gleichen Bedingungen wie gegenüber gesellschaftsfremden Personen getroffen werden. Nur unter dieser Voraussetzung stellen die an den Gesellschafter gezahlten Gehälter, Zinsen, Mieten u.a. auch gewinnmindernde Betriebsausgaben dar.

Beispiel
Eine GmbH hat einen vorläufigen Jahresüberschuss i.H.v. 100.000 €. Sie schließt mit ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer einen Arbeitsvertrag ab. Der Geschäftsführer bekommt ein sozialversicherungsfreies Gehalt i.H.v. 100.000 €.

• Hier mindert der schuldrechtliche Vertrag (Arbeitsvertrag) den Gewinn der GmbH auf 0 €. Da kein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsmann, mit einem Dritten solch ein Vertrag abgeschlossen hätte, bei dem er den ganzen Gewinn auf ein Gehalt münzt, verdeckt der schuldrechtliche Vertrag die gesellschaftsrechtliche Beziehung des Geschäftsführers zur GmbH.

Der 1. Senat des BFH(Fußnote) definiert die verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG als

• eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung,
• die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist,
• sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und
• in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht.

Dabei erweist sich die Zuwendung als durch das Gesellschaftsverhältnis verursacht, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter, vgl. § 43 Abs. 1 GmbHG, den Vermögensvorteil einer Person, die nicht Gesellschafter ist, unter sonst gleichen Umständen nicht gewährt hätte.

Dieser Beitrag ist entnommen aus dem Buch „Besteuerung von Kapitalgesellschaften“ von Carola Ritterbach, Fachanwältin für Bank-und Kapitalmarktrecht, Monika Dibbelt, Rechtsanwältin, und Jens Bierstedt, Wirtschaftsjurist LL.M. und wissenschaftlicher Mitarbeiter, mit Fußnoten erschienen im Verlag Mittelstand und Recht, 2017, www.vmur.de, ISBN 978-3-939384-66-3.

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